Las dietas y asignaciones para gastos de locomoción y gastos de manutención y estancia, constituyen, en principio, rendimientos del trabajo, formando parte del hecho imponible del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas, tal y como viene reflejado en la  Ley 40/1998, de 9 de diciembre, que regula este impuesto.

Sin embargo, no son renta del trabajo, quedando exceptuadas de gravamen, las cantidades destinadas a compensar gastos de locomoción y los normales de manutención y estancia que se producen como consecuencia de desplazamientos del trabajador por motivos laborales a lugares distintos de su centro de trabajo habitual.. No se retribuye el trabajo prestado, sino que se resarcen unos gastos que con ocasión del trabajo, ha tenido que soportar el empleado.

Reglamentariamente se han establecido unos límites por encima de los cuales las dietas y asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia, si que tendrán la consideración de renta del trabajo y por tanto estarán sujetos a retención del IRPF. Estos límites vienen regulados en el Real Decreto 214/1999 de 5 de febrero.

Así, en el art. 8.2 de este reglamento, que trata las asignaciones para gastos de locomoción, establece que:

“(…)Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina, o centro de trabajo, para realizar su trabajo en lugar distinto, en las siguientes condiciones e importes:

• a) Cuando el empleado o trabajador utilice medios de transporte público, el importe del gasto que se justifique mediante factura o documento equivalente.
• b) En otro caso, la cantidad que resulte de computar 28 pesetas por kilómetro recorrido, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen”

Las cantidades que el trabajador perciba de la empresa en concepto de gastos de desplazamiento desde su domicilio al centro de trabajo (plus de transporte) deberán declararse pues no están exentas de gravamen (DGT 11/01/1996).

Ahora bien, en lo referente a los gastos de locomoción, podemos encontrarnos en varios supuestos:

1. Que el trabajador utilice un medio de transporte de la empresa para la que presta servicios. En este caso la empresa no tendrá que resarcir al trabajador por ningún gasto, por lo que éste no percibirá cantidad alguna en concepto de desplazamiento. No es gasto para el trabajador y sí para la empresa (DGT 29/02/00). Ésta última, podrá deducirse todos los gastos que se originen siempre que sean justificados mediante factura. Si no hay facturas, podría dudarse acerca de la posible aplicación de los límites anteriores, no obstante no es posible dicha aplicación.
2. Que el trabajador utilice un medio de transporte propio, pero disponga de tarjeta de crédito de la empresa. Sucedería lo mismo que en el caso anterior, no bastando con el comprobante de la tarjeta, por lo que también sería necesario pedir facturas a nombre de la empresa.
3. Que el trabajador utilice un medio de transporte particular. En este caso la empresa deberá resarcir al trabajador por los gastos orignados y en cuanto a las retenciones del IRPF, se aplicarían las reglas antes citadas, no siendo necesario presentar facturas, salvo en lo referente a los peajes y pàrkings, que sí deben ser justificados.

Continua el art. 8 del mismo reglamento, en su apartado 3º , sobre asignaciones para gastos de manutención y estancia, indicando que:

“(…)Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituye su residencia.

(…) cuando se trate de desplazamiento y permanencia por un periodo continuado superior a nueve meses, no se exceptuarán de gravamen dichas asignaciones. A estos efectos, no se descontará el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino.”

Según este art. 8.3, las cuantías máximas de gastos de manutención y estancia que se exceptúan de gravamen son las siguientes:

a) Cuando se pernocte en municipio distinto al del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor:

• Por los gastos de estancia se exceptúan los importes que se justifiquen sin límite (si estos gastos no se justifican mediante la correspondiente factura, no se admitirá ninguna cantidad como gasto)
• Por gastos de manutención (dieta completa):
• Si el desplazamiento es en territorio español: 8.700 pts diarias
• Si el desplazamiento es en territorio extranjero: 15.200 pts diarias.

b) Cuando no se pernocte en municipio distinto al del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor:

• Por gastos de manutención (media dieta):
• Si el desplazamiento es en territorio español: 4.350 pts diarias
• Si el desplazamiento es en territorio extranjero: 8.000 pts diarias

En relación con los gastos de manutención, no es necesario justificarlos mediante factura alguna. No obstante, debe acreditarse día y lugar de desplazamiento, así como el motivo por el cual se efectúa, que en su caso, deberá probarse por cualquiera de los medios generalmente admitidos en derecho, siendo competencia de los servicios competentes para la comprobación e inspección del Impuesto la valoración de las pruebas aportadas.

Por encima de las cantidades que hemos indicado, las rentas que reciba el trabajador por estos conceptos, estarán sujetas al IRPF, aplicándoles el porcentaje de retención que corresponda en base a su salario y teniendo en cuenta también su situación familiar

En este caso, tanto en los gastos de manutención, como en los de estancia, también pueden darse varios supuestos:

1. Que el empleado pague con una tarjeta de crédito de la empresa. Ésta no tendrá que resarcir al trabajador por ningún gasto. Sino que será un gasto a deducir por la empresa, mediante la correspondiente factura que irá siempre a nombre de ésta. Ante la duda acerca de lo que sucedería si no existen facturas, podemos afirmar que no podrá deducirse ningún gasto por parte de la empresa, no siendo de aplicación los límites reglamentarios.
2. Que el trabajador pague los gastos de estancia y manutención con dinero propio. En este caso el empresario le resarcirá por los gastos que haya tenido. A la hora de aplicar las retenciones se tendrán en cuenta los límites reflejados en el reglamento, sin necesidad de aportar facturas (salvo los gastos de estancia que siempre deberán justificarse mediante la correspondiente factura, a los que además no les es de aplicación límite alguno).

Hasta ahora hemos analizado el régimen general de dietas y gastos de viaje, pero cabe citar una serie de supuestos especiales, que desarrollaremos a continuación, en los que las dietas y gastos de viaje también quedan exentos de gravamen.

El primer supuesto especial lo constituye el régimen de los funcionarios públicos españoles y personal laboral al servicio de la Administración Pública con destino en el extranjero.

En primer lugar, según aclara el art. 8.A.3 b) 1º, el exceso de retribución que perciban los funcionarios públicos españoles con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían si estuvieran destinados en territorio español, tendrá la consideración de dieta exceptuada de gravamen. El exceso se origina como consecuencia de la aplicación de los módulos y de la percepción de las indemnizaciones previstas en los art. 4, 5 y 6 del RD 6/1995, de 13 de enero, por el que se regula el régimen de retribuciones de los funcionarios destinados en el extranjero, calculando dicho exceso en la forma prevista en dicho Real Decreto,  y  la indemnización prevista en el art. 26.3 y 4 del RD 236/1988, de 4 de marzo, sobre Indemnizaciones por Razón de Servicio.

En segundo lugar, (art. 8.A.3.b) 2º), también quedará exceptuado de gravamen, el exceso que perciba el personal laboral al servicio de la Administración del Estado destinado en el extranjero, sobre aquellas retribuciones totales que obtendría, si se hallase destinado en España. En este caso, el órgano competente en materia retributiva acordará las equiparaciones retributivas que puedan corresponder a dicho personal si estuviese destinado en España.

Por otro lado (art. 8.A.3.b) 3º), estará exento de gravamen, el exceso que perciban los funcionarios y el personal laboral al servicio de otras Administraciones públicas, en la medida que tengan la misma finalidad que los contemplados en los art. 4, 5 y 6 del RD 6/1995, de 13 de enero, por el que se regula el régimen de retribuciones de los funcionarios destinados en el extranjero o no exceda de las equiparaciones retributivas, respectivamente.

También es renta exenta de gravamen (art. 8.A.3.b) 4º) el exceso que perciban los empleados de empresas, con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían por sueldos, jornales, antigüedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda familiar o cualquier otro concepto, por razón de cargo, empleo, categoría o profesión en el supuesto de hallarse destinados en España.

En estos casos citados, el destino en el extranjero, debe entenderse referido a la localización del puesto de trabajo, sin que se incluyan en este supuesto los trabajadores desplazados de forma temporal al extranjero que, una vez finalizado su trabajo, vuelven a realizar su actividad en su centro de trabajo habitual (DGT 29-01-1991).

Un segundo supuesto especial, lo constituyen el régimen del personal de vuelo de compañías aéreas. En este caso, (art. 8.A.3 a) 2º) se consideran como asignaciones para gastos normales de manutención las siguientes cuantías:

• Desplazamiento en territorio español: 6.000 pts / día
• Desplazamiento a territorio extranjero: 11.000 pts/ día

Si en un mismo día se realizasen vuelos en territorio español, y en territorio extranjero, la cuantía aplicable será la que corresponda según el mayor número de vuelos realizados.

El tercer supuesto especial, está constituido por el régimen especial de trabajadores con centro de trabajo móvil o itinerante (art- 8.A.3.4). En este caso, el desplazamiento de los trabajadores forma parte del desarrollo normal de su trabajo. El Reglamento dispone que para estos empleados, se les aplicará el régimen previsto para los supuestos anteriores (todo lo expuesto hasta ahora), con la condición de que las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia, correspondan a desplazamientos a municipio distinto del que constituya la residencia habitual del trabajador.

El cuarto régimen especial es el del personal con relación laboral especial de carácter dependiente (art. 8.B.1). En este supuesto las empresas para las que prestan servicios no les resarcen los gastos de locomoción y manutención. El contribuyente podrá excluir de los ingresos íntegros objeto de declaración, las siguientes cantidades:

1. En concepto de gastos de locomoción:
   • Cuando se utilicen medios públicos de transporte, el importe del gasto, justificado mediante factura o documento equivalente.
   • La cant oidad que resulte de computar 283 pts/km recorrido, más los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen.
2. En concepto de gastos de manutención:
   • Desplazamiento en territorio español: 4.350 pts diarias
   • Desplazamiento a territorio extranjero: 8.000 pts diarias
3. Por gastos de estancia: Los importes que se justifiquen, siempre que su importe les sea resarcido por la empresa. Así, en los supuestos en que los gastos de estancia no sean resarcidos por la empresa, el trabajador no podrá deducir cantidad alguna por los citados gastos.

El quinto régimen especial lo componen el de las dietas originadas por traslado de puesto de trabajo Así, según el art. 8.B.2. del Reglamento, “ Estarán exceptuadas de gravamen las cantidades que se abonen al contribuyente con motivo de traslado de puesto de trabajo a municipio distinto, siempre que dicho traslado exija el cambio de residencia y correspondan, exclusivamente, a gastos de locomoción y manutención del contribuyente y de sus familiares durante el traslado y a gastos de traslado de su mobiliario y enseres”

El exceso que sobre las citadas cuantías se abonen al empleado con motivo del traslado, está plenamente sometido al impuesto y a su sistema de retenciones.

El sexto régimen lo forman las dietas de los candidatos a jurado y miembros de Mesas Electorales. El art. 8.B.3 del Reglamento, nos indica que “Estarán exceptuadas de gravamen las cantidades percibidas por los candidatos a jurado y por los jurados titulares y suplentes como consecuencia del cumplimiento de sus funciones (…), así como las percibidas por los miembros de las Mesas Electorales  (…)”.

En último lugar, otro régimen especial, no regulado en el Reglamento, sino directamente en la Ley 40/1998, en su art. 16.2.b), es el de las dietas de los representantes políticos (Diputados españoles en el Parlamento Europeo, Diputados y Senadores de las Cortes Generales, miembros de las Asambleas Legislativas autonómicas, Concejales de Ayuntamiento y miembros de las Diputaciones Provinciales, Cabildos Insulares u otras entidades locales). En este artículo se indica que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo, las cantidades que se abonen por razón de su cargo a los representantes políticos, con exclusión de aquellas cantidades, que las propias instituciones asignen para gastos de viaje y desplazamiento.

Estos importes por gastos de viaje y desplazamiento de los representantes políticos no tienen límite cuantitativo alguno. Por lo que toda la cuantía se hallará exenta de retención.

También en estos supuestos especiales, las cantidades correspondientes a dietas, que se excedan de los límites fijados (en los supuestos en los que haya límites), estarán sujetas a retención. Siendo el porcentaje aplicable, el que corresponda en función de la renta que perciba el trabajador.

Hasta ahora hemos estado analizando los rendimientos dinerarios del trabajo exceptuados de gravamen. Es necesario también tener en cuenta aquellos contribuyentes que realizan actividades económicas y tributan por los rendimientos de dicha actividad económica. En este caso el contribuyente podrá deducirse en la declaración de la renta, todos los gastos originados por dietas y asignaciones para gastos de locomoción y gastos de manutención y estancia, siempre que dichos gastos estén justificados mediante facturas (gasolina, reparaciones del vehículo, comidas, etc…) y sin que se les aplique ningún límite cuantitativo.